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第4期 2016年度用于市场推广或销售的被移送资产所得税分段处理
作者：吴清亮 来源：中财讯集团
本篇提示：2016年12月9日，《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号，以下简称“80号公告”）下发，其中就企业移送资产所得税处理问题进行了明确，规定：“企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）第二条规定情形的，除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。”也就是说，自2016年度起，对发生国税函[2008]828号第二条规定的六种情形的被移送资产的销售收入价值的确定方式被彻底颠覆了。
问题提出：国税函[2008]828号第三条明确，企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。在这里，按照资产的来源渠道进行了计价的划分。那么，对于企业发生用于市场推广或销售的被移送资产所得税处理与原来相比，有哪些方面的问题需要引起我们的关注呢？
案例分析：某公司将自制的A产品在展销会上无偿发放试用，该产品总成本为8000元，企业同类资产同期对外销售价格为9000元，市场售价为10000元。
（1）企业帐务处理如下：
借：销售费用 9530
贷：库存商品—A产品 8000
应交税费—应交增值税（销项税额）1530
（2）企业税务处理如下：
在计算应纳税所得额时，应确认视同销售收入9000元，作纳税调增；同时确认视同销售成本8000元，作纳税调减；其差额作纳税调整，并计提所得税。分录：
借：所得税费用 250
贷：应交税费—应交所得税 250
申报时，在A105010第3行“（二）用于市场推广或销售视同销售收入”：第1列“税收金额”填报9000元销售收入，第2列“纳税调整金额”填报9000元；在A105010第13行“（二）用于市场推广或销售视同销售成本”：第1列“税收金额”填报8000元，第2列“纳税调整金额”填报-8000元。
通过上述案例我们可以看出企业发生的用于市场推广或销售的被移送资产税收与会计处理的差异：
一是会计上不确认收入；
二是增值税作视同销售处理；
三是企业所得税需要进行纳税调整。
注意事项：
一是关注时间节点。“80号公告”的施行时间“适用于2016年度及以后年度企业所得税汇算清缴”，考虑到该文件下发时间已近年尾，原则上企业发生用于市场推广或销售的企业自制资产或者外购资产，按照被移送资产的公允价值确定销售收入，但对于2016年度或者文到之前发生的企业用于市场推广或销售的企业自制资产，属于企业自制的资产，已按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，已按购入时的价格确定销售收入的，可在年度所得税汇算清缴时进行纳税调整。
二是关注税会差异。企业发生用于市场推广或销售的企业自制资产增值税、企业所得税均应作为视同销售处理，增值税需要计算销项税额，但不作收入处理，企业所得税则作收入处理，需要进行纳税调整，而会计上不作收入处理。
三是纳税调整。根据实体从旧、程序从新原则，对已经发生的2016年1月1日至2016年12月9日之间的上述业务企业如果已经按照原来方法进行了纳税调整，则应当按照“80号公告”再进行差额纳税调整即可；对已经发生的2016年12月9日至2016年12月31日之间的上述业务则应直接按照“80号公告”规定进行纳税调整。调整的方法是（仍以上例为例）：
确认视同销售收入10000元，作纳税调增；同时确认视同销售成本8000元，作纳税调减；其差额作纳税调整，并计提所得税。分录：
借：所得税费用 500
贷：应交税费—应交所得税 500
申报时，在A105010第3行“（二）用于市场推广或销售视同销售收入”：第1列“税收金额”填报10000元销售收入，第2列“纳税调整金额”填报10000元；在A105010第13行“（二）用于市场推广或销售视同销售成本”：第1列“税收金额”填报8000元，第2列“纳税调整金额”填报-8000元。
在这里，我们发现，“应交税费—应交所得税”前后调整的数据变化，其原因就是在确认企业所得税视同销售收入的计价原则发生了变化，由原来的“按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入”变成了“按照被移送资产的公允价值确定销售收入”，这应引起企业财会人员的关注。
附件：税政清理
1、国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告（略）
发文字号：国家税务总局公告2016年第80号 发文日期：2016-12-09 有效性：全文有效
相关内容：二、企业移送资产所得税处理及施行时间问题，请把握准确。
2、国家税务总局关于修改企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）部分申报表的公告（略）
发文字号：国家税务总局公告2016年第3号 发文日期：2016-01-18 有效性：全文有效
相关内容：对《固定资产加速折旧、扣除明细表》、《所得减免优惠明细表》、《抵扣应纳税所得额明细表》、《减免所得税优惠明细表》、《高新技术企业优惠情况及明细表》等进行了修改，在填报时要引起注意。
3、国家税务总局关于发布《人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)》的公告（略）
发文字号：国家税务总局公告2014年第63号 发文日期：2014－11－03 有效性：条款修改
相关内容：自2015年1月1日起执行新的企业所得税纳税申报表，敬请关注。
4、国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（略）
发文字号：国税函[2008]828号 发文日期：2008-10-09 有效性：条款失效
政策依据：（1）根据《国家税务总局关于公布现行有效的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2010年第26号）规定，经2010年12月7日第17次局长办公会审议通过，本文件现行有效。（2）根据《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）规定，本文件第三条款自2015年12月31日起废止。
相关内容：二、企业将资产移送他人的若干情形，与80号公告结合应用。
5、国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关所得税处理问题的通知（略）
发文字号：国税函[2005]970号 发文日期：2005-10-14 有效性：全文废止
政策依据：根据《国家税务总局关于公布全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号）规定，本文件自2011年1月4日起全文失效或废止。
相关内容废止。
6、国家税务总局关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知（略）
发文字号：国税发[2003]45号 发文日期：2003-04-24 有效性：全文废止
政策依据：根据《国家税务总局关于公布全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号），本文件废止。
相关内容废止。
7、国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（略）
发文字号：国税发[2000]118号 发文日期：2000-06-21 有效性：全文废止
政策依据：根据《国家税务总局关于公布全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号）规定，本文件自2011年1月4日起全文失效或废止。
相关内容废止。
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